Cass., Ord. 15.05.2023, n. 13200

All'impugnazione dell'istanza di rimborso rigettata segue l'inversione dell'onere probatorio.

"Il problema dell'obbligo di motivazione si pone, per converso, in maniera del tutto diversa per quanto concerne l'esercizio, da parte del contribuente, del diritto alla restituzione dell'importo relativo ad un'imposta che assume indebitamente versata. Il rimborso di imposta dà, invero, origine ad un rapporto giuridico nel quale - con una netta inversione dei ruoli rispetto allo schema paradigmatico del rapporto tributario - è il contribuente a rivestire il ruolo attivo, assumendo nei confronti dell'Erario la posizione di creditore di una determinata somma di denaro, per il fatto di avergliela in precedenza versata. Nelle ipotesi in cui - come nel caso concreto - detto credito nasca per effetto di un pagamento non dovuto, dunque, il divieto di arricchirsi indebitamente in danno di altri - costituente un principio generale dell'ordinamento, compreso il diritto tributario, e pure a prescindere dall'esistenza in esso di una norma specifica come quella dell'art. 2033 c.c. - comporta, infatti, un obbligo di restituzione a carico dell'Ufficio. Quest'ultimo viene, di conseguenza a rivestire nel rapporto - al contrario di quanto accade in quello impositivo, o in sede di riscossione, o nel rapporto sanzionatorio - il ruolo passivo che pertiene al debitore nel rapporto giuridico ordinario. Se ne deve necessariamente inferire che, al pari del c.d. silenzio-rifiuto, il provvedimento espresso reiettivo dell'istanza di rimborso del contribuente - non a caso accomunato al primo in sede di disciplina degli atti impugnabili in giudizio (D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 19, comma 1, lett. g) - non può in alcun modo rivestire la valenza, sia sul piano formale che su quello sostanziale, di un provvedimento impositivo. [...] 

Nel rapporto - a ruoli invertiti - che si instaura tra Amministrazione e contribuente per effetto della domanda di rimborso da questi proposta, alla motivazione del provvedimento di rigetto non può attribuirsi siffatto carattere di esaustività, giacché in tale rapporto l'Ufficio assume il ruolo passivo di colui che "resiste" alla pretesa creditoria del contribuente, e non è - pertanto - gravato dall'onere di motivare compiutamente le proprie ragioni. Per il che, è evidente che in siffatta ipotesi deve ritenersi sufficiente ed adeguata una motivazione del diniego di rimborso che delinei gli aspetti essenziali delle ragioni del provvedimento, anche limitandosi ad affermare l'insussistenza dei presupposti di legge per operare il rimborso richiesto. 

A tali principi costantemente si attiene la giurisprudenza, la quale, in particolare, come già in precedenza, osserva:

In tema di contenzioso tributario, ove la controversia abbia ad oggetto l'impugnazione del rigetto dell'istanza di rimborso di un tributo, il contribuente è attore in senso non solo formale ma anche sostanziale, con la duplice conseguenza che grava su di lui l'onere di allegare e provare i fatti a cui la legge ricollega il trattamento impositivo rivendicato e che le argomentazioni con cui l'Ufficio nega la sussistenza di detti fatti, o la qualificazione ad essi attribuita, costituiscono mere difese, non soggette ad alcuna preclusione processuale."