La Cassazione risolve gli equivoci generatisi in seguito alla pronuncia della Consulta in materia di competenza territoriale delle Commissioni Tributarie

16.04.2020

La Suprema Corte, con ordinanza n. 28064/2019, depositata il 31.10.2019, pare aver eliminato in toto quei, seppur non troppo marcati, coni d'ombra ingeneratisi all'indomani della pronuncia della Corte Costituzionale n. 44/2016, che sembravano non del tutto escludere la applicabilità dei dettami in essa sentenza contenuti anche alle controversie aventi ad oggetto le imposte dirette, tenuto conto del tenore non proprio "univoco" dell'art. 4 - D. Lgs. n. 546/92 . La pronuncia in commento, difatti, fa chiarezza circa la portata della norma dianzi citata, con specifico riguardo alla questione della C.T.P. territorialmente competente qualora non vi sia coincidenza tra la circoscrizione del Concessionario della riscossione che ha emesso l'atto esattivo impugnato e l'Ufficio erariale che ha formato il ruolo prodromico. Ha statuito, infatti, che qualora il contribuente impugni l'atto della riscossione coattiva facendo valere - esclusivamente od anche congiuntamente a vizi della cartella - vizi propri dell'atto presupposto asseritamente non notificato, la competenza territoriale spetta alla C.T.P. nella cui circoscrizione è ubicata la sede dell'Agente della riscossione, pur se non coincidente con quella dell'ufficio tributario che ha consegnato il ruolo (contra Cass., sent. 23.03.2012, n. 4682, in seno alla quale, i Giudici di legittimità, sulla scorta di un orientamento che, invero, deve oggi ritenersi superato, stabiliva che, in ipotesi di tal fatta, la Commissione tributaria provinciale competente per territorio dovesse individuarsi con riferimento al luogo ove aveva sede l'Ufficio finanziario che aveva emesso l'atto presupposto oggetto di contestazione).


Prevale la circoscrizione in cui è ubicato il soggetto che ha emesso l'atto successivo impugnato

La pronuncia in commento, a parere di chi scrive, risulta essere illuminante in quanto l'art. 4 del D.Lgs. n. 546/1992, nello statuire che «le commissioni tributarie provinciali sono competenti per le controversie proposte nei confronti degli enti impositori, degli agenti della riscossione e dei soggetti iscritti all'albo di cui all'art. 53 del D.Lgs. 15 dicembre 1997, n. 446, che hanno sede nella loro circoscrizione», non dà indicazioni sulla competenza territoriale qualora il contribuente impugni la cartella di pagamento facendo valere vizi propri del ruolo non notificato precedentemente e, quindi, conosciuto solo tramite la cartella. Nella controversia sottoposta all'esame della Cassazione, pur essendo stato, il ruolo presupposto all'atto oggetto di impugnazione, formato e reso esecutivo dall'Ufficio impositore di Firenze, la C.T.P. competente era quella di Milano, ovverosia la C.T.P. nella cui circoscrizione aveva sede il Concessionario della riscossione che aveva emesso l'atto successivo impugnato. 

Non è infrequente, difatti, la non coincidenza tra la circoscrizione dell'Ente impositore e quella dell'Esattore. Si pensi al caso di un contribuente che trasferisca la propria residenza passando da una circoscrizione all'altra: l'atto esattivo gli verrà notificato dal concessionario della riscossione avente sede nella circoscrizione del Comune in cui avrà spostato la propria residenza e, pertanto, nel caso di impugnazione, questi dovrà adire la C.T.P. avente sede in tale circoscrizione, a nulla valendo il fatto che l'Ente impositore fosse ubicato in diversa sede. In altri termini, è territorialmente competente la Commissione tributaria provinciale nella cui circoscrizione ricade la sede dell'Agente di riscossione e non la C.T.P. nella cui circoscrizione ricade la sede dell'Ufficio tributario che emesso il ruolo. Nel suo iter argomentativo, tuttavia, la Corte di Cassazione aggiunge che tale indirizzo interpretativo non trova applicazione con riguardo ai tributi degli enti locali poiché, in tal caso, vige quanto statuito dal Giudice delle Leggi nella nota sentenza n. 44/2016.

Competenza territoriale e diritto di difesa.

Tale intervento dei Giudici di legittimità si inserisce nell'ambito di un filone interpretativo dell'art. 4 del Codice del processo tributario volto a garantire appieno il diritto di difesa di cui all'art. 24 della Costituzione. La pronuncia in commento, difatti, può essere letta come un continuum del pronunciamento della Corte Costituzionale la quale, con la sentenza num. 44 del 03.03.2016, ha dichiarato l'illegittimità costituzionale dell'art. 4, comma 1, del D.Lgs. n. 546/1992, con riferimento all'art. 24 Cost., nella parte in cui prevede che per le controversie proposte nei confronti dei concessionari del servizio di riscossione dei tributi afferenti agli enti locali è competente la C.T.P. nella cui circoscrizione i concessionari stessi hanno sede, anziché quella nella cui circoscrizione ha sede l'ente locale concedente. In quella sede, i Giudici delle Leggi, nell'affermare che, poiché l'ente locale non incontra alcuna limitazione di carattere geografico-spaziale per quanto riguarda l'individuazione del terzo cui affidare il servizio di accertamento e riscossione dei propri tributi, lo "spostamento" richiesto al contribuente che voglia esercitare il proprio diritto di azione, è potenzialmente idoneo a costituire una condizione di sostanziale impedimento all'esercizio del diritto di azione. Ragion per cui, qualora trattasi di impugnazione afferente a tributi locali, la competenza si individua sulla base della circoscrizione in cui ha sede l'ente locale titolare del tributo preteso. Rebus sic stantibus, pur esprimendo delle soluzioni diametralmente opposte in relazione alla natura del tributo, le due pronunce in commento seguono il fil rouge della salvaguardia dell'azione giurisdizionale del contribuente. 

Tuttavia, se la pronuncia della Corte Costituzionale trova il suo fondamento nell'espressa previsione dell'art. 52 del D.Lgs. n. 446/1997 - il quale, pur non ponendo alcuna limitazione geografico-spaziale agli enti locali nell'individuazione del terzo cui affidare il servizio di accertamento e riscossione dei propri tributi, al comma 4, lett c, precisa che «l'individuazione, da parte dell'ente locale, del concessionario del servizio di accertamento e riscossione dei tributi e delle altre entrate non deve comportare oneri aggiuntivi per il contribuente» - il principio espresso dalla Suprema Corte nella sentenza in commento affonda le proprie origini nell'analisi del combinato disposto di più norme, ovvero: a) gli artt. 12, 24 e 46 del D.P.R. n. 602/1973; b) l'art. 4 supra riportato, c) l'articolo 19, comma 3, del D.Lgs. n. 546/1992, d) i principi costituzionalmente garantiti.

D'altra parte, le norme di cui al D.P.R. n. 602/1973 non lasciano spazio ad equivoci interpretativi nell'ambito della puntuale delimitazione dell'ambito territoriale nel quale è chiamato e tenuto ad operare il concessionario della riscossione. Ragion per cui, posta la legittimità dell'azione giurisdizionale avverso un atto presupposto non notificato e successivamente impugnato per il tramite dell'atto successivo notificato, non ammettere la competenza territoriale della C.T.P. avente sede nella circoscrizione in cui opera il concessionario della riscossione emittente l'atto successivo, equivarrebbe a svuotare di significato la funzione di "veicolo" del titolo legittimante la pretesa che l'atto successivo possiede.

Riflessioni conclusive

La pronuncia in commento, nell'enunciare il principio de quo, pare aver chiuso il cerchio sulla questione riguardante la competenza territoriale del Giudice di primae curae adito. Nell'affermare che nella riscossione dei tributi (non locali), la competenza territoriale spetta alle C.T.P. competenti secondo il criterio della sede dell'agente della riscossione, ha posto, in linea con il principio uguale e contrario espresso dalla Corte Costituzionale, un ulteriore punto fermo sulle "regole del gioco" del processo tributario, talvolta disattese dai suoi interpreti.


Dott.ri Carlo Ferrari e Sonia Schillaci