I poteri istruttori del Giudice Tributario tra limiti ed eccesso di potere

30.05.2019

Marianna Spano - Avv. Tributarista
Scuola di Alta Formazione - Sede di Olbia
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Nel processo tributario non è più consentito al Giudice di appello ordinare ad libitum il deposito di documenti alle parti in causa, essendogli consentito solo il potere di ordinarne l'esibizione negli stessi stringenti limiti fissati dal Giudice di primo grado, essendo perciò ad entrambi negata la facoltà di supplire all'inerzia della parte nell'adempimento dell'onere probatorio su di essa incombente. 

Il rispetto del principio dell'onere della prova e dei diritti del contribuente, nonché la corretta individuazione del ruolo di parte nel processo tributario, si pongono come capisaldi dell'istruttoria nel processo tributario. Questi sono i punti fermi emersi dall'analisi chiarificatrice ed esplicativa della Ordinanza della Corte di Cassazione - Sez. V, 30.04.2019, n. 11432.

L'ordinanza in analisi richiama con fermezza un principio già costantemente chiarito dagli Ermellini, esponendolo in maniera chiara e risoluta. Tale pronuncia si ritiene particolarmente interessante perché pone un limite ai poteri istruttori del Giudice Tributario, che, nel caso oggetto poi di ricorso in cassazione, aveva emanato un ordine di esibizione di documentazione probatoria ai sensi del 213 c.p.c., richiedendo all'Ufficio impositore, che delegava poi la Guardia di finanza, di integrare la documentazione istruttoria che lo stesso aveva ritenuto di non produrre.

L'analisi della Corte, nell'analizzare la legittimità di tale atteggiamento, parte dalla lettura ed esegesi dell'art. 7 del D.lgs. n. 546/1992, rubricato "poteri istruttori delle Commissioni Tributarie", basato sul principio del "onus probandi incubit ei qui dicit" e dell'art. 58, comma 1 del medesimo decreto rubricato "Nuove prove in appello". Tale norma costituisce una disposizione eccezionale che non può essere utilizzata per sopperire alle lacune probatorie delle parti, poiché il Giudice Tributario non è tenuto all'acquisizione di documentazione istruttoria. Infatti, vista l'abrogazione del comma 3 dell'art. 7, il quale prevedeva che era sempre concesso alle Commissioni Tributarie la facoltà di ordinare alle parti il deposito di documenti ritenuti necessari per la decisione della controversia, il legislatore ha voluto rafforzare il carattere dispositivo del processo tributario, facendo intendere che le norme devono essere intese in senso restrittivo limitando l'eventuale acquisizione a casi specifici e delimitati.

In buona sostanza, senza l'abrogazione del comma 3, alcun onere probatorio sarebbe stato posto in carico alla parte pubblica, con enorme disuguaglianza dei diritti del contribuente e con susseguente violazione del principio del Giusto processo. Il riformato articolo 7, quindi, letto senza prescindere dall'art. 58, riporta con le sue disposizioni, l'ago della bilancia nel mezzo. Infatti il Giudice può - nei limiti di quanto già dedotto dalle parti - esercitare facoltà di accesso, richiesta dati, informazioni e chiarimenti, e, relativamente al Giudizio di appello, lo stesso non può disporre nuove prove, salvo che non le ritenga necessarie ai fini della decisione o che la parte dimostri di non averle potute fornire nel precedente grado di giudizio per causa ad essa non imputabile. I poteri del Giudice Tributario vengono, quindi, dalla lettura dei presenti articoli, nettamente limitati, parificando la posizione delle parti. Residua però la facoltà, riconosciuta dall'art. 210 c.p.c., di acquisire determinate prove necessarie ai fini della definizione del giudizio, nel caso di appello entro gli stessi limiti concessi al Giudice di primo grado, ponendo come presupposto per la sua applicazione l'istanza di parte, così come cristallizzato dal principio sancito dalla Sentenza della Corte Costituzionale n. 109 del 2007 e come anche precisato nel primo comma del medesimo articolo. È pertanto inibita la facoltà, per il Giudice di merito, di ordinare d'ufficio l'esibizione della documentazione, quando l'interessato può acquisirne copia ed eventualmente produrla.

Interessante, poi, quanto precisato dai Giudici di legittimità in ordine all'illegittima applicazione dell'art. 213 c.p.c. da parte della C.T.R., la quale ha erroneamente ritenuto che il destinatario dell'ordine fosse una PA estranea al procedimento.

Segnatamente, la Suprema Corte si sofferma su un altro punto focale nell'ambito del corretto esercizio del potere istruttorio da parte del giudicante, rappresentato dalla qualificazione di "parte terza" nel processo, da cui discende l'applicabilità dell'art. 213 in luogo del precedente art. 210 c.p.c.. In particolare, la C.T.R. erratamente qualificava la Guardia di finanza come amministrazione terza, la quale invece dev'esser considerata intrinsecamente parte del procedimento, secondo quanto stabilito dai Giudici di vertice. L'abrogazione del comma 3 del D.lgs. 546/1992 ha determinato, quindi, anche la caducazione del "principio di indispensabilità", al quale, anche nel caso di delega all'esecutore Guardia di finanza, non può sicuramente farsi ricorso per sopperire all'adempimento dell'onere probatorio incombente sulla parte del procedimento, ovverosia l'Amministrazione finanziaria.

Pertanto, la Corte di Cassazione, sulla base di tali dettami cassava la sentenza rinviando le parti di fronte alla C.T.R., la quale, in applicazione del citato principio, rinnoverà il giudizio solo sulla base delle prove ritualmente acquisite in atti.